АРБИТРАЖНЫЙ СУД КЕМЕРОВСКОЙ ОБЛАСТИ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
от 25 июля 2011 г. по делу № А27-5507/2011
Резолютивная часть решения объявлена "20 июля 2011 года.
Решение в полном объеме изготовлено "25" июля 2011 года.
Арбитражный суд Кемеровской области в составе судьи Мраморной Т.А.,
при ведении протокола судебного заседания и аудиозаписи судебного заседания помощником судьи Голубевой А.О.,
рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению Закрытого акционерного общества "Автотранспортное предприятие "Кузбассэнерго", г. Кемерово
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по <...>
о признании недействительным решения № 2 от 18.02.2011 в части
в судебном заседании приняли участие:
от ЗАО "Автотранспортное предприятие "Кузбассэнерго" - Е., юрисконсульт, доверенность от 21.09.2010 г., паспорт;
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области - К., старший государственный налоговый инспектор, доверенность от 28.12.2010 г., служебное удостоверение; С., главный государственный налоговый инспектор отдела выездных налоговых проверок № 2, доверенность от 19.07.2011 г., служебное удостоверение;
установил:
Закрытое акционерное общество "АТП "Кузбассэнерго", г. Кемерово (далее по тексту - Заявитель, автотранспортное предприятие, Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области № 2 от 18.02.2011 г. в части предложения уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в размере 5089766 руб.
Заявленные требования основаны на нормах действующего налогового законодательства, Закона № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Федеральном законе от 08.11.2007 г. № 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта", на приказе Минтранса России от 18.09.2009 г. № 152, на письме Министерства Финансов Российской Федерации от 25.08.2009 г. № 03-03-06/2/161, и мотивированны тем, что понесенные затраты на приобретение ГСМ для транспортных средств, обслуживающих контрагентов документально подтверждены (договоры на оказание транспортных услуг, путевые листы, ведомости-реестры, акты выполненных работ, счета-фактуры на оплату, платежные ведомости по оплате принятых услуг, приказы по предприятию о нормах расходов ГСМ, налоговые регистры, акты выполненных работ, тарифы) и экономически обоснованы. Путевой лист не являются единственным документом, подтверждающим расходы на ГСМ. Узнав из судебных актов о факте ликвидации двух дебиторов (определения арбитражного суда о прекращении производства по делу), Общество правомерно согласно приказа о списании дебиторской задолженности по ЗАО "Строитель" и ЗАО "Кузбассгидромеханизация" в 2008 г. отнесло в состав внереализационных расходов документально подтвержденную безнадежную дебиторскую задолженность по данным юридическим лицам.
Представители инспекции, возражая, мотивируют тем, что представленные путевые листы содержат недостатки, не позволяющие принять данные документы в качестве подтверждения несение расходов по ГСМ, представленные ведомости- реестры являются внутренними документами, иные документы, представленные в подтверждение стоимости списанного на расходы ГСМ не могут являться надлежащими доказательствами, поскольку анализ регистров бухгалтерского (налогового учета)- карточки счетов 10.01; 10.1; 10.03.02.01; 23.0; 23.05.02; 25; 26; 1.3.1; 1.3.3; 26.2 - указывает на то, что стоимость списанного на расходы ГСМ определена Обществом исходя из количества топлива, выданного по заправочным ведомостям на складах, что также подтверждено показаниями главного бухгалтера от 06.12.2010 г. № 1. Инспекция установила, что оплата за ГСМ заказчиком производилась по фактическому расходу топлива, тогда как самим Обществом расходы по ГСМ списывались по заправочным ведомостям исходя их количества заправленного топлива на складе. Иные документы также не содержат информации о километраже, расходе топлива, маршруте движения автомобиля. В силу норм действующего налогового законодательства задолженность ликвидированных организаций должна учитываться Обществом в том периоде, в котором внесена запись в ЕГРЮЛ о завершении ликвидации данных юридических лиц.
Заслушаны представители сторон, изучены материалы дела.
Как следует из фактических обстоятельств спора, на основании приказа генерального директора автотранспортного предприятия от 30.06.2008 г. о списании дебиторской задолженности по ЗАО "Строитель" и ЗАО "Кузбассгидромеханизация" в 2008 г. Заявителем в состав внереализационных расходов были включены признанные безнадежными долгами суммы дебиторской задолженности в размере 138664 руб. и 726711,78 руб. соответственно.
В соответствии с пунктом 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов. Пунктом 2 статьи 266 Кодекса определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации. В соответствии с пунктом 2.1 статьи 252 НК РФ состав расходов реорганизуемых организаций определяется по данным и документам налогового учета на дату завершения реорганизации.
Таким образом, факт ликвидации организации является одним из оснований отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов как долга, нереального к взысканию.
Согласно пункту 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 г. № 34н (далее - Положение № 34н) дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации. Изложенное согласуется и с положениями законодательства о бухгалтерском учете. Так, в соответствии со статьями 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон № 129-ФЗ) для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Проведение инвентаризации обязательно, в том числе, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (пункт 2 статьи 12 указанного Закона). При этом, как установлено статьей 8 Федерального закона № 129-ФЗ, все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.
Порядок признания расходов при методе начисления предусматривает, что расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом периоде), к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (пункт 1 статьи 272 Кодекса). Следовательно, названная норма Кодекса не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная ко взысканию задолженность.
Данный вывод подтверждается также и пунктом 1 статьи 54 НК РФ, согласно которому налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
Из вышеизложенного следует, что момент списания во внереализационные расходы безнадежных долгов возникает в том налоговом периоде, когда наступили обстоятельства, с которыми налоговое законодательство связывает право на уменьшение налогооблагаемой прибыли на сумму безнадежных долгов (в спорном случае, исключение юридического лица из Единого государственного реестра юридических лиц), и налогоплательщик не вправе произвольно избирать налоговый период учета таких расходов в целях налогообложения (Определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.10.2007 г. № 13270/07).
Таким образом, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой ликвидирован дебитор, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание, что соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлении от 15.06.2010 г. № 1574/10.
При этом Приказ о списании дебиторской задолженности должен издаваться руководителем предприятия только в том периоде, в котором у налогоплательщика возникло право на списание, поскольку приказ руководителя организации о списании определенной суммы дебиторской задолженности является внутренним локальным актом организации, и его издание зависит исключительно от воли руководителя организации. Следовательно, факт подписания такого приказа в ненадлежащем налоговом периоде не может являться основанием для изменения порядка признания внереализационных расходов, установленного статьей 272 НК РФ.
Таким образом, применительно к спорной ситуации списание в состав внереализационных расходов безнадежных долгов, признаваемых таковыми согласно статье 266 НК РФ, производится в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были признаны безнадежными, в частности, на дату исключения должника из реестра юридических лиц.
Следовательно, приказ о списании дебиторской задолженности от 30.06.2008 г. не подтверждает законодательно установленного срока на списание задолженности ставшей в связи с ликвидацией должников безнадежной к взысканию в 2007 году, дебиторской задолженности.
При таких обстоятельствах, принимая во внимание, что дебиторы ЗАО "Строитель" и ЗАО "Кузбассгидромеханизация" были исключены из Единого государственного реестра юридических лиц 29.10.2007 года и 27.06.2007 года соответственно, суд пришел к выводу о необоснованном включении Обществом в состав внереализационных расходов 2008 года безнадежной дебиторской задолженности по данным юридическим лицам (листы дела 111, 112 том 2).
Как следует из обстоятельств спора Заявитель - автотранспортное предприятие, осуществляя деятельность по эксплуатации автотранспортных средств (автокран, грузовой автомобиль, автомобиль, автобус не общего пользования) заключило с юридическими лицами договоры на транспортное обслуживание. Общество по счетам-фактурам, отрывным талонам к путевым листам, актам выполненных работ, ведомостям реестрами списывало понесенные затраты по ГСМ в расходы.
Как следует из текста оспариваемого решения, налоговый орган пришел к выводу, что налогоплательщик не подтвердил правомерность произведенных расходов по горюче-смазочным материалам (далее по тексту - ГСМ), поскольку установленные налоговым органом обстоятельства исключают возможность определить действительные затраты по ГСМ и их экономическую оправданность. Более того, сведения в путевых листах невозможно соотнести со сведениями, содержащимися в иных документах (косвенных доказательствах).
Заслушаны представители сторон, изучены материалы дела.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями Кодекса. Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на содержание служебного транспорта (автомобильного, железнодорожного, воздушного и иных видов транспорта).
При этом расходы на списание ГСМ независимо от их квалификации должны соответствовать критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 Кодекса.
Из статьи 313 НК РФ следует: налогоплательщики исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль на основании данных налогового учета - системы обобщения информации для определения налоговой базы на основе сведений, содержащихся в первичных документах, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом; порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике, утверждаемой приказом (распоряжением) руководителя; налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы налогового учета; подтверждением данных налогового учета являются, в частности, первичные учетные документы.
Согласно статье 6 Федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности утверждаются при принятии организацией учетной политики. В силу статьи 9 Закона о бухгалтерском учете все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами; они служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Документы, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование, дату составления, наименование организации, составившей документ, содержание хозяйственной операции, ее измерители в денежном и натуральном выражении, наименование и подписи должностных лиц, ответственных за достоверность содержащихся в документе данных о совершенной операции и правильность ее оформления.
При этом первичные документы должны составляться таким образом, чтобы на их основании можно было сделать вывод об обоснованности произведенных расходов. С учетом изложенного, суд соглашается, что путевой лист не является единственным документом, сведения которого используются для списания произведенных затрат по ГСМ.
Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике (далее - Госкомстат России) от 28.11.1997 г. № 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" утверждена форма № 3 "Путевой лист легкового автомобиля", являющаяся унифицированной формой первичной учетной документации по учету работ в автомобильном транспорте, она распространяется на юридических лиц всех форм собственности, осуществляющих деятельность по эксплуатации автотранспортных средств (грузовых, легковых, в том числе служебных автомобилей, специализированных и такси) и носит обязательный характер для автотранспортных организаций.
Иные организации могут разработать свою форму путевого листа либо иного документа, подтверждающего произведенные расходы в виде горюче-смазочных материалов, в котором должны быть отражены все реквизиты, предусмотренные пунктом 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете. При этом первичные документы должны составляться таким образом и с такой регулярностью, чтобы на их основании возможно было судить об обоснованности произведенного расхода.
Путевые листы специальных и грузовых автомобилей служат документом первичного учета, определяющим совместно с товарно-транспортной накладной показатели для учета работы подвижного состава и водителя, а также для начисления заработной платы водителю и осуществления расчетов за перевозки грузов; путевой лист остается в организации - владельце транспорта, в нем повторяются идентичные записи о времени работы автомобиля у заказчика и служат основанием учета работы автомобиля в течение рабочего дня.
Как следует из материалов дела и не отрицается представителями сторон, ЗАО "АТП "Кузбассэнерго" является специализированной автотранспортной организацией. Согласно учетной политике организации, Обществом предусмотрено ведение типовых форм, установленных Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике (далее - Госкомстат России) от 28.11.1997 г. № 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте". Первичными учетными документами, подтверждающими списание ЗАО "АТП "Кузбассэнерго" на расходы ГСМ в проверяемом периоде являлись: путевые листы грузового автомобиля (типовая форма № 4-П), путевые листы не общего пользования (типовая форма № 6 спец.), путевые листы легкового автомобиля (типовая форма № 3), утвержденные Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 г. № 78 (тома дела 7, 8).
Поскольку Заявитель осуществляет деятельность по эксплуатации автотранспортных средств, суд пришел к выводу, что путевые листы автотранспортных средств являются документом первичного учета, подлежащими оформлению в соответствии с требованиями Постановления Госкомстата России от 28.11.1997 г. № 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" и в которых должна содержаться информация о километраже, расходе топлива, маршруте следования; а товарно-транспортная накладная, подтверждающая учет движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки необходима для принятия в целях налогообложения расходов на транспортные услуги, в том числе и расходов по списанию горюче-смазочных материалов и топлива.
Следовательно, применяемые налогоплательщиком путевые листы (типовая форма № 4-П, типовая форма № 6 спец., типовая форма № 3) должны были составляться по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации и содержать все предусмотренные указанной формой обязательные реквизиты, что не противоречит требованиям Федерального закона от 08.11.2007 г. № 259-ФЗ "Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта", который определяет общие условия перевозок пассажиров, багажа, грузов ..., а также общие условия предоставления услуг пассажирам, фрахтователям, грузоотправителям, .......
Согласно постановлению Госкомстата России от 28.11.1997 г. № 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" на лицевой стороне путевого листа указывают марку и государственный знак автомобиля, Ф.И.О. водителя. Диспетчер-нарядчик заполняет данные о времени выезда и возвращения в гараж. Подтверждают расход бензина данные о движении горючего, отражаемые на лицевой стороне. Для контроля расхода бензина важен километраж, который определяется как разница данных спидометра на момент выезда из гаража и возвращения. Показания спидометра автомобиля при возвращении в гараж, указанные в путевом листе, должны соответствовать показаниям спидометра при выезде из гаража на следующий день использования автомобиля. Пройденный за день километраж отражается на оборотной стороне путевого листа в нижней части, а в его верхней части записывается количество пройденных километров по каждому маршруту за день. На оборотной стороне путевого листа ведется учет поездок транспортного средства, отражаются пункты отправления и назначения, время выезда и возвращения, пройденное количество километров. Данные о пунктах назначения и отправления позволяют сделать вывод о том, что автомобиль был использован для служебных целей.
Как следует из материалов дела, часть представленных Обществом в подтверждение обоснованности отнесения в состав расходов спорных затрат по ГСМ путевых листов (не принятых налоговым органом в части подтверждения затрат на списание ГСМ) не содержат информацию о конкретном маршруте следования по всем пунктам следования, на основании которого можно определить пробег автомобиля и использование автомобиля в производственных целях, также отсутствуют маршрутные листы, при этом отрывные талоны путевых листов не содержат печати Организации-Заказчика, отсутствуют подписи лиц, пользовавшихся автотранспортом. Показания спидометра на конец дня не соответствует показаниям спидометра на начало следующего дня. Выявлены расхождения в переходящих значениях ГСМ в баках на конец дня и на начало следующего дня, списание расходов по ГСМ произведено исходя из количества заправленного ГСМ на складе, тогда как оплата Заказчиком производится по фактическому расходу ГСМ (счетам-фактурам, актам выполненных работ, отрывным талонам к путевым листам).
Поскольку в силу действующего законодательства первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, то непринятие инспекцией данных путевых листов в качестве надлежащего документального подтверждения указанных затрат суд считает правомерным.
Принимая во внимание, что в силу действующего законодательства расходы по ГСМ списываются по километражу, довод Общества на косвенное подтверждение правомерности произведенных расходов: полученными доходами - выручки от оказания автотранспортных услуг, которые без ГСМ невозможны; составлением актов выполненных работ, свидетельствующих об оказании автоуслуг и несении расходов на ГСМ, счетов-фактур, не принят судом, поскольку данные документы не являются документами, подтверждающими правомерность произведенных расходов на ГСМ, так как не содержат информации о километраже, расходе топлива, маршруте движения автомобиля; при этом экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, то есть обусловленностью экономической деятельности (том 2).
Не принимается ссылка налогоплательщика и на наличие ведомостей- реестров за выполненные работы и на складские заправочные ведомости, поскольку данные документы содержат сводную информацию (том 2).
При этом суд учитывает, что стоимость ГСМ отнесена налогоплательщиком в материальные расходы для целей налогообложения в спорном периоде на основании документов складского учета (заправочные ведомости, лимитно-заборные карты), то есть из количества топлива заправленного в баки на начало рабочего дня, а не из количества израсходованного ГСМ за рабочий день.
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
В то время как обстоятельства, установленные Инспекцией (приложения) Обществом не опровергнуты; возражая против доводов Инспекции о необходимости подтверждения расходов путевыми листами представитель заявителя не обосновал и не представил суду иные первичные документы, подтверждающие спорные расходы.
О невозможности их представления суду по независящим от заявителя причинам обществом при рассмотрении настоящего спора не заявлено.
При этом ссылка заявителя на наличии приказов о нормах расходов по ГСМ в рассматриваемом случае с учетом установленных судом и изложенных выше обстоятельств (документальной неподтвержденности расходов) правового значения не имеет.
Поскольку в силу действующего законодательства первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, то непринятие инспекцией представленных учетных документов в качестве надлежащего документального подтверждения указанных затрат суд считает правомерным.
С учетом изложенных обстоятельств, норм права и поскольку налогоплательщик документально не подтвердил правомерность произведенных расходов и как следствие уменьшения налогооблагаемой прибыли на заявленные расходы, не представил иные документы, подтверждающие правомерность отнесения на затраты спорных расходов, инспекцией правомерно не приняты расходы Общества по ГСМ в размере 4224390 руб.
С учетом вышеизложенного требования Общества в спорной части оспариваемого решения не подлежат удовлетворению.
Руководствуясь статьями 167 - 170, 180, 181, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
решил:
Требование Закрытого акционерного общества "Автотранспортное предприятие "Кузбассэнерго", г. Кемерово, оставить без удовлетворения.
Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в месячный срок с момента его принятия.
Судья
Т.А.МРАМОРНАЯ
